一、国际内部审计在后安然时代的发展趋势之一是对内部控制的再次介入

      追溯国际内部审计的发展轨迹，对内部控制的关注在20世纪80年代曾是内部审计的重要内容之一，但从90年代初开始，随着世界各大知名公司兼并、重组步伐的加快，企业面临的风险亦随之加大。在这种情况下，企业开始注重对于风险的管理。内部审计的重点曾一度转向风险导向审计。但2001年10月安然事件和2002年6月世界通讯公司财务丑闻的曝光，引发投资者信心危机，导致华尔街股市大跌，对国际投资市场造成了严重损害。在上述背景下，美国国会出台了《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》，又称《2002年萨班斯—奥克斯利法案》。《法案》对内部控制提出了新的概念，即内部控制是受企业董事会、管理部门和其他职员的影响，为取得经营效果和效率、财务报告的可靠性、遵循适当的法规等目标而提供合理保证的一种过程。它包含五个要素，即控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通、监控。法案规定，在美上市公司要建立非常细化的内部控制机制，同时对重大缺陷要予以披露，并明确要求上市公司的年报应包括内部控制的评价部分。

      国际内部审计对内部控制的再次介入与《萨班斯法案》的要求密切相关。通过对内部控制的评价，使内部审计人员更加重视对企业经营过程的控制，重视研究业务流程，从而发现可能存在的问题。内部审计的主要工作从事后发现内部控制薄弱环节向事前防范转变，内部审计的职能由消极的发现和评价向积极的防范和咨询转变，内部审计机构将成为公司有效的管控工具，内部审计人员也将成为公司改革有力的推动者。

 

     二、内部审计的转型是我国内部审计发展的必然趋势

     回顾我国内部审计的发展历程，内部审计的发展共经历了三个阶段：第一阶段，从20世纪80年代末至90年代初，主要以开展财务合规性审计为主；第二阶段，从20世纪90年代初至90年代末，在坚持以财务合规性审计为主的基础上，逐步开展了效益审计；第三阶段，从21世纪初起至今，由财务审计为主逐步向以管理效益审计为主转变。这一时期，随着经济全球化趋势加快以及企业改革的深入，完善公司治理结构，健全内部控制机制，规范控制流程，加强风险管理，增强企业核心竞争力，已成为企业管理层的主要关注内容。

     随着后安然时代的到来，《萨班斯法案》中与内部控制相关条款的颁布给我国政府有关监管部门带来诸多启示，并逐步在立法时给予借鉴。2001年，中国证监会颁布《证券公司内部控制指引》，对证券公司内部控制的目标、原则以及主要内容做出具体规范，并指出证券公司内部控制的核心是风险控制，强调内部控制制度的制定要以审慎经营、防范和化解风险为出发点，应建立“三道拦控防线”的授权批准制度。2004年中国银监会发布了《商业银行内部控制评价试行办法》。《办法》旨在通过加强对商业银行内部控制的评价，督促商业银行进一步完善内部控制体系，从根本上建立风险管理的长效机制，保证商业银行安全稳健运行。2005年上海证券交易所发布的《上市公司内部控制制度指引》，该法案的出台标志着监管层对上市公司内控建设由提倡向明确要求转变。2008年7月，由财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会共同制定的《企业内部控制基本规范》正式发布，并将于2009年7月1日起正式施行。该规范提出，企业应建立与实施有效内部控制的要素，即构建以内部环境为重要基础、以风险评估为重要环节、以控制活动为重要手段、以信息沟通为重要条件、以内部监督为重要保证，五要素相互联系、相互促进的内部控制框架。规范开创性地建立了以企业为主体、以政府监管为促进、以中介机构审计为重要组成部分的内部控制实施机制，要求企业实行内部控制自我评价制度，并将各责任单位和全体员工实施内部控制的情况纳入绩效考评体系。国务院有关监管部门有权对企业建立并实施内部控制的情况进行监督检查。同时，明确企业可以依法委托会计师事务所对本企业内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。《基本规范》被誉为中国版的《萨班斯法案》。

     从上述陆续出台的规定不难看出，我国政府越来越意识到内部控制的重要作用。而内部审计作为一种重要控制机制，已成为组织增值的促导者，对企业内部控制的审计已成为企业强化监督、规范经营、防范风险的重要手段和有效措施。内部审计的职能逐步向内部控制和风险管理审计转变，对于促进企业建立内部控制体系、完善内部控制机制将发挥积极的作用。

 

     三、如何开展内部控制审计

     我国内部控制审计的开展尚处于起步和探索阶段，既无统一标准，亦无统一定式。同时，因各被审企业在控制环境、经营模式等方面的情况千差万别以及内部审计机构人手不足等因素的影响，使得内部控制审计的开展存在一定难度。那么，如何开展内部控制审计呢？笔者结合实际工作的体会是：在审前准备阶段，应在对被审计单位的控制环境、企业主要管理制度以及主要业务环节的管控情况等背景资料充分了解的基础上，制定周密的审计工作方案，这是顺利开展内控审计的前提；在审计过程中，通过查阅相关业务及财务资料，通过对采购与付款、存货管理、销售与收款、投资及融资活动等主要业务循环进行穿行性测试，发现被审计单位在内部控制方面存在的问题，并给予揭示；审计报告阶段，就审计中所发现的问题与被审单位进行充分沟通，以期对相关问题达成共识，并借此传递先进的管理理念；审计落实阶段，对审计报告所提建议的落实情况进行跟踪、检查，确保审计工作效果。另外，笔者根据自身在实践中的体会，认为开展内部控制审计除执行上述基本审计程序外，下述条件将是成功开展内控审计的保障。

     （一）完善公司治理结构，使内部审计保持超然独立的地位

     目前，我国在公司治理中存在诸多无法适应现代企业制度的现象，主要表现为部分企业所有权和经营权尚未完全分离；企业内部组织结构、管理模式以及管理层的管理理念并未从根本上得以转变；董事会、监事会、审计委员会、经营管理层职责划分不清，职能履行不强等等。因此，完善公司治理结构对于发挥内部审计的独立性有着至关重要的作用。在一个健康的法人治理结构下，公司内部审计部门应成为法人治理结构的有机组成部分。实践证明，内审机构在企业中处于较高层次，内部审计地位保持独立、超然，审计人员才能发表更为专业、客观、公正的审计意见，这对于内部控制审计的开展具有重要的意义。

    （二）提高审计人员职业素养，合理配备专业人才，打造专家型审计队伍

      内部审计在职能及观念上的转变，给审计人员提出了近乎苛刻的要求。随企业多元化进程的推进，一个集团公司可能涉及工矿、商贸、金融、运输等诸多业务领域。不同的行业有不同的特点，不同的企业有不同的情况，而内控审计的开展更使得审计关注的重点深入到企业内部控制的各个环节，即企业各项内部控制制度是否健全、规范；组织单位结构中的职责分工是否建立、健全；各项业务的授权、批准、执行、记录、核对以及报告等手续是否完备等等。另外，在进行专业性较强的审计项目时，应视具体情况，联合相关专业人员参与工作，以便各方面人员从自身专业的角度发表具有权威性的意见。一支专家型队伍的打造对于内控审计的成功开展有着不可或缺的作用。

   （三）大力推进审计建议落实，确保审计结果落到实处

内审机构出具审计报告的目的是促进企业提升管理水平，而不是束之高阁。因此，应大力推进审计建议的落实和整改工作，将审计落实作为审计工作的归宿。在审计项目终结后，审计小组应及时将审计过程发现的问题及审计建议向被审计单位通报，并督促被审计单位在规定期限内进行落实，并将落实情况向审计部门通报。

      国际内部审计师协会前主席安东尼德里曾指出：“内部审计是改善公司管理水平的力量。我们的业务与其他管理组织相比正逐日增加。如果能继续保持这种势头，我们将成为下一世纪的职业，否则，下世纪将没有我们的位置”。这就是说，内部审计若要立足于21世纪，就必须从传统的财务审计向管理控制审计方向发展。大力推进内控审计，将使企业战略目标得以实施，投资效果得以检验，集团对下属企业的所有权和领导权得以保证。而内部审计机构也将因内控审计的推行，承担提高公司整体盈利能力的重任，其价值的快速提升将成为有目共睹的事实。（作者：吴 岩 中国五矿集团公司审计部）