“为保证工作的延续性，我们同意该事务所为公司2012年度财务报表和内部控制审计机构。”在已披露的2012年半年报中，不少上市公司这样确定了该年度的内控审计机构。

既然已经投身内控审计，注册会计师应该在内控审计中把握哪些问题呢？

整体层面：体现专业判断

一则“非标准无保留意见”，可能真实体现了上市公司某些环节的内控缺陷，但或许也将在社会公众中造成扩散效应，甚至可能给该上市公司带来灭顶之灾。

如何出具恰当公允的内控审计意见，无疑将注册会计师置于尴尬的一环。

“内控需要不断完善，而无任何内控缺陷的企业也基本上不存在。

若从严格意义上讲，很多内控审计报告都可能要出具非标准无保留意见。”中瑞岳华会计师事务所高级合伙人张连起坦言。

无问题是小概率事件，内部控制建设本身就是要增强企业自我发现问题和改进的能力。”北京普信管理咨询有限公司董事长汪健豪表示。

在这种情况下，对于重要缺陷的认识，注册会计师和企业可能会存在分歧。

“这就涉及到内控缺陷的认定标准问题。一些看起来较大的缺陷，放在整体考虑中并不见得是重要缺陷；而一些看起来较小的缺陷，则有可能引起很大偏差和扭曲。”张连起说，尽管已有一些内控缺陷的认定标准，但其并不全面，对于究竟哪些是重要缺陷，可能还是需要注册会计师从企业的整体层面上独立地做出专业判断。

具体层面：把握关键节点

为了促进企业建立、实施和评价内部控制，规范会计师事务所内部控制审计行为，根据国家有关法律法规和《企业内部控制基本规范》，财政部等部门制定了《企业内部控制应用指引第1号———组织架构》等18项应用指引以及《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》。

 “内部控制的实施是一项系统工程，18项应用指引意味着至少要关注18个子系统。而注册会计师通过审计软件测试企业的内部控制系统，所要测试的远不止18个子系统。”张连起表示。

    张连起认为，要高度重视内控审计的复杂性，更要深刻把握其中的关键节点所在。

“企业高层管理人员和关键执行人员等是重点关注的对象，结合财务状况进行审计是核心环节。”张连起说，内控审计与财务审计一同开展非常有利，通过财务审计发现内控的错漏环节，既有利于提高审计效果和效率，也能够降低审计成本，减少重复劳动。

     在张连起看来，对财务审计进行内控测试是内控审计的重点环节之一，而财务审计以其特殊性，藉由成本与效益的匹配、关联交易与虚假收入的判断等方法手段，也能够较为容易地发现内控的缺陷，并在某种程度上为内控审计提供了一张路线图。

长远目标：提升内控质量

“从审计工作落地实施的角度来看，以财务审计为切入点比较合理，也无可厚非，但从内控工作整体推动角度来看，通过内控实现管理提升、风险防范和价值创造才是长远的目标。”迪博企业风险管理技术有限公司董事长胡为民说。

   胡为民表示，财务审计也需要进行内控测试，比如某些交易从财报角度来看是真实无误的，但却有可能在程序、权限等方面不符合内控的要求。

    迪博曾对截至今年4月30日披露的上市公司内控自我评价报告和内控审计报告进行了跟踪分析，发现首批执行内控规范体系的境内外上市公司披露上述两种报告的比例均为100%，首批自愿试点执行内控规范体系的217家公司披露上述两种报告的比例分别为96%和69.63%，2058家其他非试点上市公司（含中小板和创业板）中披露上述两种报告的比例分别为76.24%和35.18%。

“调查显示，实施内控规范体系的上市公司的内控水平显著优于未实施内控规范体系的公司。”胡为民说。

“构建内控机制就是为了提升企业的缺陷发现和管理能力，在满足合规性要求的同时，企业应当结合自身管理能力的提升，注重内控的实施效果。下一步，监管部门和中介机构、企业都需要更加重视内控工作本身的质量提升。”汪健豪说。

财政部、证监会日前联合发布《关于2012年主板上市公司分类分批实施企业内部控制规范体系的通知》，明确了分类分批实施内控的原则，尤其是将进行破产重整、借壳上市或重大资产重组的上市公司以及新上市公司列为特殊情况考虑，体现了务实性。

“宁可时间放宽松一些，也要注重内控建设的质量，这也是监管部门的一个重要考虑。可以说，内控建设更强调又好又快而不是又快又好。”汪健豪最后说。(中国会计报）