黄世忠：会计的十大悖论

   会计上的悖论，是指前后矛盾、逻辑混乱、似是而非的会计认知和会计惯例。会计悖论根深蒂固，固化思想，束缚思维，影响改革，必须澄清，加以消解，才能推动会计理论和会计实务的进步。为此，黄世忠教授撰写了“会计的十大悖论”，系统、深入地分析了现行会计理论和会计实务存在的逻辑不一致性，澄清了十个妨碍会计进步的错误观点，从独特的视角，为改革和完善会计准则体系提供了有益的启示。本文是作者主持的全国会计文化名家暨“四个一批”人才科研课题“财务舞弊识别与方法研究”的阶段性研究成果，批准文号：中宣干字[2018]86号

悖论1：会计以客观事实为基础

贵州茅台2018年的财务报告显示，其资产总额、净资产、营业收入和净利润分别为159,846,674,736.01元、117,408,487,922.53元、77,199,384,110.22元和37,,829,617,756.81元。这些动辄成百上千亿元的财务数据，居然精确到小数点后两位，令外行肃然起敬，给人以会计是一门无比精确科学的印象。在会计学原理的讲授中，教师们一再对学生谆谆教导：会计是以客观事实为基础的一门学科。本人也曾提出，会计精神的真谛是“用数据说话，靠证据做事”。可惜的是，理论与实际严重脱节。建立在权责发生制基础上的财务会计，与客观事实渐行渐远，貌似精确的会计数字背后，充斥着主观的估计和判断，靠真凭实据做事日渐演变成靠模型假设做事。

以2019年度《一般企业财务报表格式》为例，在资产负债表的31个资产项目和21个负债项目中，除货币资金、短期借贷、应付票据、应付账款、预收账款、长期借款外，其余30个资产项目和16个负债项目余额的确定，都离不开估计和判断，占比分别达到97%和76%。同样地，在利润表中的17个损益项目中，除营业外收入和营业外支出外，其余15个项目也都需要大量的估计和判断，占比高达88%。在资产负债表上，凡是存在减值可能的资产项目，均必须以扣除减值后的余额列示，坏账准备、跌价准备和减值准备的计提，估计多于事实，主观超过客观。按公允价值计量的资产和负债项目，如果采用的是第二和第三层次的公允价值，就离不开估计和判断，甚至是估值模型，后者在变量、参数、假设等方面，无不涉及主观判断因素。即使是按历史成本计量的固定资产和无形资产，在计提折旧和摊销时，对使用期限、经济寿命、剩余残值等因素的确定，也必然参杂交织着估计和判断。在利润表上，收入的确认，成本的归集，费用的分摊，以及公允价值变动收益、信用和资产减值损失的确定，也充满着估计和判断的成分。

列夫和谷丰从标准普尔500指数公司中随机选择了50家样本公司，分析这些公司1995至2013年期间每份财务报告对期望（expected）、估计（estimated）、预测（projected）、预见（anticipated）、可能（likely）、假定（assumed）等与估计相关术语的使用情况，发现这些术语的平均使用频率从1995年的30次，增至2005年的100次和2013年的150次（Lev and Gu, 2016），如图1所示。

 640.webp (6).jpg
上述分析表明，会计变得越来越像统计了。尽管会计的统计化趋势日益明显，但会计并没有借鉴统计的做法，以区间值反映估计和判断带来的不确定性，也没有采用统计的方法，以误差率说明估计和判断可能产出的偏差，而是以确信无疑的方式，披露资产、负债、所有者权益、收入、成本、费用“十分精准”的余额和发生额，仿佛这些数字都是基于客观事实因而是不容置疑的。将主要是基于估计和判断的会计数据，通过精确到小数点后两位的方式予以呈报和披露，掩盖了企业经营面临着诸多不确定性的真相，容易误导财务报告使用者。鉴于此，有必要在财务报表前增加一项专门提示，说明记账算账和报表编制是基于大量的估计和判断，报表数据存在着固有的不确定性，提醒报表使用者不要被会计数据表面上的精确性和确定性所迷惑。