导读：企业的货物若发生8项行为，要按“视同销售”处理。但视同销售又分为确认收入的视同销售和不确认收入的视同销售。如何区分？那要看资产的权属有没有发生改变。

 

（三）货物移送的财税处理

《增值税暂行条例实施细则》第四条第三款规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。

在两个机构统一核算的情况下，是否视同销售关键在于是否“用于销售”。依据国税发[1998]137号《关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》的规定，“用于销售”是指受货机构发生向购货方开具发票，或向购货方收取货款情形之一的经营行为。

因此，受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税。移送货物的一方应视同销售，在货物移送当天开具增值税专用发票，计算销项税额，异地接受方符合条件可作进项税额抵扣。

例2

甲公司和乙公司统一核算，且不在同一市内。2015年1月，甲公司将一批成本为350000元库存商品移送到乙公司用于销售，市场上同类商品的不含税价格是400000元。乙公司已将款项通过银行存款付讫。2月份，乙公司将转移来的库存商品销售给丙公司，并和丙公司签订合同，约定价款是585000元，开具的增值税专用发票上注明商品价款是500000元，销项税额是85000元，这批商品已经发出，丙公司已将款项通过银行存款付讫。

1.甲公司的财税处理

（1）在商品移送时，甲公司根据增值税专用发票记账联、银行收款凭单等原始凭证：

借：银行存款468000

      贷：主营业务收入400000

            应交税费——应交增值税（销项税额）68000（400000?7%）

（2）同时根据出库单等原始凭证结转商品成本：

借：主营业务成本350000

      贷：库存商品350000

2.乙公司的财税处理

（1）乙公司接受商品时，根据增值税专用发票的发票联、入库单、银行付款凭单等原始凭证，在记账凭证上做会计分录：

借：库存商品400000

      应交税费——应交增值税（进项税额）68000

      贷：银行存款468000

（2）乙公司将商品销售给丙公司，根据增值税专用记账联、银行收款凭单等原始凭证：

借：银行存款585000

      贷：主营业务收入500000

            应交税费——应交增值税（销项税额）8500

同时根据出库单等原始凭证结转商品成本：

借：主营业务成本400000

      贷：库存商品400000

（四）将自产、委托加工的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者

企业将自产、委托加工货物分配作为投资，应通过“长期股权投资”科目进行财税处理，视同销售并按销售价确认收入，同时结转成本。

例3

某企业将自己生产的钢材1000吨，按市场价用于企业外部投资。该钢材生产成本为2500元；市场销售价格每吨价格4000元，增值税税率17%，每吨销项税额为680元。

依据投资协议（复印件）、钢材出库单、向对方开具的增值税专用发票记账联以及被投资方开来的签收证明等原始凭证：

借：长期股权投资4680000

      贷：主营业务收入——钢材4000000（1000?000）

            应交税费——应交增值税（销项税额）680000

同时依据出库单结转投出钢材成本：

借：主营业务成本2500000（1000?500）

      贷：库存商品——钢材2500000

 

（五）将自产、委托加工的货物分配给股东或投资者

企业将自产、委托加工货物分配给股东或者投资者，应通过“应付股利”科目进行财税处理，视同销售并按销售价确认收入，同时结转成本。

例4

某企业将自产的钢材100吨钢材作为股利分配给股东，该钢材每吨生产成本3000元，每吨单位售价4000元，增值税税率17%。

依据钢材出库单、股东签收证明等原始凭证：

借：应付股利468000

      贷：主营业务收入400000（100?000）

            应交税费——应交增值税（销项税额）68000

同时依据出库单结转钢材的生产成本：

借：主营业务成本300000（100?000）

      贷：库存商品——钢材300000

（六）将自产、委托加工的货物用于个人消费

自产、委托加工的货物用于个人消费，要通过“应付职工薪酬”科目进行财税处理，视同销售并按市场价确认收入，同时结转成本。

例5

某企业用自产的面粉作为福利分配给企业职工。该批面粉的生产成本20000元，市场售价30000元，外加17%销项税额5100元。

该批面粉发放后，要依据面粉出库领料单、员工领取面粉的签收证明等原始凭证：

借：应付职工薪酬——职工福利35100

      贷：主营业务收入30000

            应交税费——应交增值税（销项税额）5100

同时依据出库单结转面粉的生产成本：

借：主营业务成本20000

      贷：库存商品——面粉20000

（七）将自产、委托加工的货物无偿赠送他人

将自产、委托加工的货物无偿赠送他人，要通过“营业外支出”科目进行财税处理，视同销售并按市场价确认收入，同时结转成本。

例6

某企业用自产的钢材50吨捐赠给某正在建设的学校，该批钢材的单位成本3000元，单位市场售价4000元，增值税税率为17%。

该批钢材成本捐出后，要依据钢材出库单、学校签收证明等原始凭证：

借：营业外支出——捐赠支出234000

      贷：主营业务收入200000

            应交税费——应交增值税（销项税额）34000

同时依据出库单结转钢材的生产成本：

借：主营业务成本150000

      贷：库存商品——钢材150000

 

二、不确认收入的视同销售

不确认收入的视同销售则是不须计算企业所得税的视同销售。因不确认收入，所以外购货物的进项税额要做转出处理，以免发生销售收入与销项税额不匹配的现象；自产货物又因没有对应的进项税额，所以要按成本价计算销项税额。国税函[2008]828号规定：企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。①将资产用于生产、制造、加工另一产品；②改变资产形状、结构或性能；③改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；④将资产在总机构及其分支机构之间转移；⑤上述两种或两种以上情形的混合；⑥其他不改变资产所有权属的用途。

不确认收入的视同销售又区分为两种：要做纳税调整的视同销售和不做纳税调整的视同销售。

（一）要做纳税调整的视同销售。

即是没有确认收入但发生了费用的视同销售。因没有确认收入，费用或支出就不能在税前扣除，需要做纳税调整。

1．将购买的货物无偿赠送他人

将购买的货物无偿赠送他人，要通过“营业外支出”科目进行财税处理，视同销售但不确认收入，其列支的费用要做纳税调整，进项税额做转出处理。

例7

某企业用购买的钢材50吨捐赠给某正在建设的学校，该批钢材购买的单位成本3000元，增值税税率为17%。

依据钢材出库单、学校签收证明等原始凭证：

借：营业外支出——捐赠支出175500

      贷：库存商品——钢材150000（50?000）

            应交税费——应交增值税（进项税额转出）25500（150000?7%）

因外购的材料没有形成收入，成本且通过“营业外支出”科目核算并在税前扣除。所以年终汇算清缴时，需要进行纳税调整。若企业所得税税率为25%，应调增纳税额43875（175500?5%）。

2．将购买的货物分配给股东或投资者

将购买的货物分配给股东或投资者，要通过“应付股利”科目进行财税处理，视同销售但不确认收入，其列支的费用要做纳税调整，进项税额做转出处理。

例8

某企业将购买的钢材100吨钢材作为股利分配给股东，该钢材每吨成本4000元，增值税税率17%。

该批钢材分配给股东后，财务人员要依据钢材出库单、股东签收证明等原始凭证：

借：应付股利468000

      贷：原材料——钢材400000

            应交税费——应交增值税（进项税额转出）68000

因股利属于税后分红，属于企业的所得，但没有确认收入，所以年度终了后，要进行纳税调整。若企业所得税税率为25%，调增的企业所得税为：117000元（468000?5%）。

（二）不做纳税调整的视同销售。

即是没有确认收入也没有发生费用，仅在资产项目之间转换的视同销售。例如“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”，这些非应税项目若属于企业内部项目（若用于企业外部就变成投资或非货币资产交易了），会涉及企业资产科目——比如“在建工程”科目进行财税处理，因资产没有发生权属转移，也没有发生费用，就不需要做纳税调整。

1.将自产或委托加工的货物用于企业内部非应税项目

将自产、委托加工的材料用于企业内部非增值税应税项目，即它用，要通过资产或成本科目进行财税处理，视同销售但不确认收入，也不做纳税调整。

例9

某企业将自己生产的水泥100吨，用于本企业的道路基建工程。该水泥生产成本每吨200元，增值税税率17%。

依据水泥仓库的发料单、基建部门签收水泥的证明等原始凭证：

借：在建工程23400

      贷：库存商品20000（100?00）

            应交税费——应交增值税（销项税额）3400（20000?7%）

由于资产权属没有发生改变，所以水泥用于企业内部工程行为，不确认企业所得税。

2．将自产、委托加工的货物用于集体福利设施

自产、委托加工的货物用于集体福利设施，要通过“应付职工薪酬”科目进行财税处理，视同销售但不确认收入，其对应的增值税要做销项税额处理（若是外购货物则做进项税额转出处理）；也不做纳税调整。

例10

某企业用自产的钢材维修内部职工食堂，该批钢材的生产成本40000元，增值税税率17%。

依据钢材出库单、食堂食维修部门材料签收证明等原始凭证：

借：应付职工薪酬——职工福利46800

      贷：库存商品——钢材40000

            应交税费——应交增值税（销项税额）6800（40000?7%）

同时依据维修完工单将维修支出计入长期待摊费用：

借：长期待摊费用——食堂维修费46800

      贷：应付职工薪酬——职工福利46800

但长期待摊费用在摊销时，税前扣除受14%福利费总额比例限制。

3.将购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者

企业若用外购材料进行投资，要通过“长期股权投资”科目进行财税处理。因其作价不同，其财税处理的方法也不尽相同。

例11

某企业将外购钢材1000吨，用于企业外部投资。该钢材购进价格每吨价格4000元，计4000000元，在购进时已抵扣进项税额680000元。

（1）若平价投资，视同销售但不确认收入，也不进行纳税调整，进项税额做转出处理。依据投资协议、钢材出库单、向对方开具的增值税专用发票记账联以及被投资方开来的钢材签收证明等原始凭证：

借：长期股权投资4680000

      贷：原材料——钢材4000000（1000?000）

            应交税费——应交增值税（进项税额转出）680000（4000000?7%）

用材料换回股权，资产权属没有发生改变，不确认收入及企业所得税。

（2）若高价投资，视同销售并确认收入，结转成本，对应的增值税做销项税额处理。若该批钢材作价5000000元投资，依据相关原始凭证：

借：长期股权投资5850000

      贷：其他业务收入5000000

            应交税费——应交增值税（销项税额）850000（5000000?7%）

同时依据出库单结转钢材的生产成本：

借：其他业务成本4000000

      贷：库存商品——钢材4000000

（3）若低价投资，视同销售并将差价计入营业外支出，需进行纳税调整，已抵扣的进项税额要全部做转出处理。若该批钢材作价3000000元投资，依据相关原始凭证：

借：长期股权投资3510000（3000000+510000）

      营业外支出1170000

      贷：库存商品——钢材4000000

            应交税费——应交增值税（进项税额转出）680000

营业外支出在汇算清缴时要做纳税调整。

我们将视同销售的财税处理总结如表1所示：

葛长根   本文刊于《财会学习》

2015年7期